É pacífico o entendimento que não constituem receita própria, mas sim de terceiros, os valores que apenas circulam na contabilidade da pessoa jurídica, mas não lhes pertencem. Por isso, devem ser tratados como meros ingressos de recursos, não receita, uma vez que na realidade criam uma obrigação (passivo) para a empresa, de pagar os fornecedores dos serviços. Por isso não integram a base de cálculo do ISS das agências de turismo e de publicidade os valores recebidos do cliente para serem repassados aos fornecedores dos serviços intermediados.

Na contabilidade, chamamos isso de operação de resultado em conta alheia. Todavia, destacamos que as operações em conta própria não autorizam nenhum tipo de exclusão, uma vez que tais pagamentos configuram apenas despesas da atividade. Exemplo: a empresa vende, em nome próprio, a execução do serviço final.

ENTENDIMENTO DO STJ SOBRE A BASE DE CÁLCULO DO ISS DAS AGÊNCIAS DE TURISMO E PUBLICIDADE

O STJ tem entendido que, em se tratando de serviços com natureza de intermediação, o imposto não incide necessariamente sobre o valor total entregue às agências, mas apenas sobre a comissão auferida por elas.

Diversos são os julgados nesse sentido, por exemplo:

TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. ISSQN. SERVIÇO DE PUBLICIDADE E PROPAGANDA. NÃO INCIDÊNCIA SOBRE O VALOR TOTAL DA NOTA FISCAL, A QUAL INCLUI SERVIÇOS QUE SÃO PRESTADOS POR TERCEIROS. CONCLUSÃO DO TRIBUNAL DE ORIGEM MEDIANTE ANÁLISE DO SUPORTE FÁTICO-PROBATÓRIO DOS AUTOS. REVISÃO. IMPOSSIBILIDADE NESTA VIA EXCEPCIONAL. AGRAVO INTERNO DO MUNICÍPIO DE VITÓRIA/ES A QUE SE NEGA PROVIMENTO. 1. Discute-se nos autos se a base de cálculo do ISSQN sobre os serviços de propaganda e publicidade inclui ou não os valores reembolsados a terceiros a título de impressão e produção de materiais de divulgação. 2. Segundo disposto nos arts. 1o. e 7o. da LC 116/2003, o ISSQN tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, sendo a base de cálculo o preço do serviço, o qual, à luz dos princípios da capacidade contributiva, da legalidade e da justiça tributária, deve estar vinculado ao ganho financeiro proporcionado pelo serviço prestado. Precedente: REsp. 1.584.736/SE, Rel. Min. GURGEL DE FARIA, DJe 28.2.2018. 3. Assim, considerando que o fato gerador do ISS é o serviço prestado e concluindo o Tribunal estadual que o valor total da nota fiscal inclui serviços não prestados pela empresa ora recorrida, mas sim por terceiros, não advindo o lucro auferido pela empresa dos serviços prestados por estes terceiros, rever tal assertiva implica o revolvimento do suporte fático-probatório dos autos, o que é vedado em Recurso Especial. 4. Agravo Interno do MUNICÍPIO DE VITÓRIA/ES a que se nega provimento.

(STJ – AgInt no AREsp: 562665 ES 2014/0202048-3, Relator: Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, Data de Julgamento: 10/06/2019, T1 – PRIMEIRA TURMA, Data de Publicação: DJe 13/06/2019)

TRIBUTÁRIO. ISS. EMPRESAS QUE AGENCIA MÃO-DE-OBRA. 1. Há de se compreender, por ser a realidade fática pausada nos autos, que a empresa agenciadora de mão-de-obra temporária atua como intermediária entre a parte contratante da mão-de-obra e terceiro que irá prestar os serviços. 2. Atuando nessa função de intermediação, é remunerada pela comissão acordada, rendimento específico desse tipo de negócio jurídico. 3. O ISS, no caso, deve incidir, apenas, sobre a comissão recebida pela empresa, por ser esse o preço do serviço prestado. 4. Não há de se considerar, por ausência de previsão legal, para fixação da base de cálculo do ISS, outras parcelas, além da taxa de agenciamento, que a empresa recebe como responsável tributário e para o pagamento dos salários dos trabalhadores. Aplicação do princípio da legalidade tributária. 5. Impossível, em nosso regime tributário, subordinado ao princípio da legalidade, um dos sustentáculos da democracia, ampliar a base de cálculo de qualquer tributo por interpretação jurisprudencial. 6. Embargos conhecidos e providos para fazer prevalecer pelo paradigma, com o conseqüente provimento do Recurso Especial, para que o ISS incida, apenas, sobre o valor fixado para a taxa de agenciamento, excluídas as demais parcelas.

(STJ – EREsp: 613709 PR 2006/0045420-0, Relator: Ministro JOSÉ DELGADO, Data de Julgamento: 14/11/2007, S1 – PRIMEIRA SEÇÃO, Data de Publicação: DJ 17/12/2007 p. 120)

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. ISS. EMPRESA DE COMERCIALIZAÇÃO DE PLANOS DE SAÚDE. INCIDÊNCIA LIMITADA AOS VALORES RELATIVOS À REMUNERAÇÃO DA ATIVIDADE DE INTERMEDIAÇÃO. AFASTAMENTO DA BITRIBUTAÇÃO. JUROS DE MORA. SÚMULA 188/STJ. AGRAVO INTERNO DA CONTRIBUINTE A QUE SE NEGA PROVIMENTO. 1. A Corte de origem adotou posicionamento consentâneo com a Primeira Seção do STJ de que, nos serviços de plano de saúde, a base de cálculo do ISS alcança somente a remuneração correspondente à atividade de intermediação desenvolvida pela empresa que comercializa planos de assistência à saúde, excluídas as parcelas repassadas a profissionais e a estabelecimentos credenciados, de modo a prevenir a ocorrência de bitributação. Precedentes: REsp. 1.137.234/RS, Rel. Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe 13.9.2011; REsp. 783.022/MG, Rel. Min. DENISE ARRUDA, DJe 16.3.2009; REsp. 1.002.704/DF, Rel. Min. JOSÉ DELGADO, Rel. p/acórdão Min. FRANCISCO FALCÃO, DJe 15.9.2008. 2. Nos termos da Súmula 188 do Superior Tribunal de Justiça, nas ações de repetição de indébito tributário o termo inicial dos juros moratórios se dá a partir do trânsito em julgado da sentença. 3. Agravo Interno da Contribuinte a que se nega provimento.

(STJ – AgInt no REsp: 1337836 DF 2012/0166725-8, Relator: Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, Data de Julgamento: 08/04/2019, T1 – PRIMEIRA TURMA, Data de Publicação: DJe 11/04/2019)

ENTENDIMENTO DOS MUNICÍPIOS SOBRE A BASE DE CÁLCULO DO ISS DAS AGÊNCIAS DE TURISMO E PUBLICIDADE

O maior problema a ser enfrentando são as interpretações equivocadas, por parte das fiscalizações municipais, acerca da expressão “preço do serviço”, utilizada pelo art. 7° da Lei Complementar 116/2003.

Como se sabe, a Lei Complementar 116/2003 foi omissa quanto ao conceito de preço do serviço. Por consequência, a maioria das leis municipais também seguiu esse mesmo caminho.

Isso em nada me surpreende, pois seria impossível que a lei conseguisse prever a definição de preço do serviço para cada serviço, sem se esbarrar na vedação contida no art.110 do CTN:

Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.

Mas, por sorte, algumas atividades possuem regulamentações próprias, onde podemos nos socorrer para encontrar uma definição de preço do serviço, como as agências de publicidade e as agências de turismo. Vejamos:

LEI Nº 4.680, DE 18 DE JUNHO DE 1965.

Art 11. A comissão, que constitui a remuneração dos Agenciadores de Propaganda, bem como o desconto devido às Agências de Propaganda serão fixados pelos veículos de divulgação sôbre os preços estabelecidos em tabela.

LEI Nº 11.771, DE 17 DE SETEMBRO DE 2008.

Art. 27. Compreende-se por agência de turismo a pessoa jurídica que exerce a atividade econômica de intermediação remunerada entre fornecedores e consumidores de serviços turísticos ou os fornece diretamente.

[…]

§2° O preço do serviço de intermediação é a comissão recebida dos fornecedores ou o valor que agregar ao preço de custo desses fornecedores, facultando-se à agência de turismo cobrar taxa de serviço do consumidor pelos serviços prestados.

Art. 30. Compreendem-se por organizadoras de eventos as empresas que têm por objeto social a prestação de serviços de gestão, planejamento, organização, promoção, coordenação, operacionalização, produção e assessoria de eventos.

§ 2° O preço do serviço das empresas organizadoras de eventos é o valor cobrado pelos serviços de organização, a comissão recebida pela intermediação na captação de recursos financeiros para a realização do evento e a taxa de administração referente à contratação de serviços de terceiros.

EMISSÃO DA NOTA FISCAL DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS PELAS AGÊNCIAS DE TURISMO E PUBLICIDADE

Em determinadas situações, a agência se vê obrigada a emitir a nota fiscal de serviços pelo valor total recebido do cliente. Aqui nasce o problema, quando a prefeitura decide tributar o valor total da nota fiscal. Outro risco é que, através da análise da movimentação bancária, a RFB entenda que todos os depósitos na conta da agência sejam receitas.

Para escrituração correta do preço do serviço, orientamos que o campo de deduções da nota fiscal seja utilizado para excluir da base de cálculo do ISS os valores recebidos do cliente final a título de mero repasse aos fornecedores dos serviços intermediados, quando praticarem operações de resultado em conta alheia.

Não havendo determinação mais específica na legislação municipal, recomendamos ainda que, no intuito de trazer segurança fiscal ao contribuinte, sejam inseridas no campo de informações complementares da nota fiscal as informações sobre as deduções efetuadas, como o valor repassado a cada fornecedor de serviço, devidamente identificados pelo nome e CNPJ.

Caso o campo de deduções não esteja habilitado e a prefeitura não concorde em habilitá-lo, temos duas possibilidades:

1 – sendo a empresa tributada pelo simples nacional, o problema pode ser superado com mais facilidade. Como o imposto será apurado através da PGDAS-D, bastará declarar a base de cálculo correta do imposto. Sugerimos que a base de cálculo do imposto também seja inserida no campo de informações complementares da nota fiscal, para que sirva de prova favorável ao contribuinte em caso de eventual fiscalização.

2 – sendo a empresa tributada pelo regime ordinário do ISS, não restará alternativa a não ser ingressar com alguma medida judicial contra o Município.

BASE DE CÁLCULO DOS TRIBUTOS FEDERAIS DAS AGÊNCIAS DE TURISMO E PUBLICIDADE

Por fim, entendo que raciocínio exposto neste artigo também se aplica a todos os tributos que tenham como base de cálculo a receita bruta da empresa, como o PIS e a COFINS, ou tomem como ponto de partida a receita bruta, como o IRPJ e a CSLL.

Importante destacar que a Receita Federal do Brasil tem aceitado pacificamente a jurisprudência do STJ citada. Leia por exemplo as soluções de Consulta COSIT n° 70/2016, 99004/2021 e 170/2021, e Solução de Consulta DESIT/SRRF06 n° 6006/2019.