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Publicado por Ramon Vago em 15/12/2017
As atividades de industrialização por encomenda sempre suscitaram dúvidas quanto a serem tributadas pelo ICMS ou pelo ISS.
A facção de roupas, sendo considerada industrialização por encomenda no entendimento de muitos, sempre levantou incertezas quanto à forma correta de tributação. Entretanto, consolidou-se com o tempo o entendimento de que tal atividade seria tipicamente industrial, tributada pelo IPI e pelo ICMS, mas não pelo ISS.
Em diversas ocasiões, o STF entendeu que, nas operações de industrialização sob encomenda, cujo bem produzido é destinado à integração ou utilização direta em processo subsequente de industrialização ou de circulação de mercadoria, não incidiria ISS, mas sim ICMS. Vide por exemplo os seguintes julgados: ADI 4389 MC; ARE 839976 AgR; RE 606960 AgR-AgR; AI 803296 AgR.
Contudo, em relação à facção de roupas, ocorreram alterações na legislação, que serão a seguir analisadas.
Uma interpretação do item 14.09 da lista de serviços da Lei Complementar 116/2003 harmonizada com os artigos 4° e 5°, IV e V do Decreto n° 7.212/2010 (regulamento do IPI), levava-nos ao entendimento de que seriam seriam tributáveis pelo ISS somente os serviços de alfaiataria e costura, com fornecimento do material pelo usuário final.
Todavia, cabe observar que a fábrica contratante do serviço de facção não é usuária final do produto. Por esse motivo, a facção não poderia se sujeitar à tributação do ISS.
No entanto, devemos considerar que a Lei Complementar n° 157/2016 incluiu costura e acabamento na redação do subitem 14.05 da lista de serviços. A partir desse marco, passamos a entender que o serviço de facção passou de fato a ser tributado pelo ISS, e não mais pelo ICMS, embora os estados ainda insistam em cobrar o ICMS dessas operações. Tanto é que existe em trâmite no congresso o PLP 432/2017, que tem como objetivo excluir a incidência do ISS dessa atividade.
É notório que com essa mudança é necessário certo cuidado a fim de enquadrar corretamente as atividades da empresa. Se de fato forem atividades de facção, devem ser tributadas pelo ISS. Ou seja, se realizam o corte, costura e/ou acabamento em mercadorias de terceiros, mesmo como parte de processo de fabricação.
Mas, se forem propriamente indústrias que trabalham de forma terceirizada, realizando todo o processo de fabricação para uma marca, com material próprio, entendemos que deverão providenciar a alteração cadastral, substituindo os CNAES de facção pelos CNAES de confecção, para evitarem serem tributados pelo ISS.
Segue abaixo a síntese da legislação utilizada como fundamentação para a incidência do ISS em vez do ICMS.
CONSTITUIÇÃO FEDERAL
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
………………..
II – operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;
…………………….
2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
………………………
IX – incidirá também:
…………………….
b) sobre o valor total da operação, quando mercadorias forem fornecidas com serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios;
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
………………………..
III – serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar.
LEI COMPLEMENTAR 87/1996
Art. 2° O imposto incide sobre:
…………………..
IV – fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios;
V – fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao imposto sobre serviços, de competência dos Municípios, quando a lei complementar aplicável expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual.
LEI COMPLEMENTAR 116/2003
Art. 1o O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador.
……………………………….
2o Ressalvadas as exceções expressas na lista anexa, os serviços nela mencionados NÃO ficam sujeitos ao Imposto Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS, ainda que sua prestação envolva fornecimento de mercadorias.
Lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003.
14.05 – Restauração, recondicionamento, acondicionamento, pintura, beneficiamento, lavagem, secagem, tingimento, galvanoplastia, anodização, corte, recorte, plastificação, costura, acabamento, polimento e congêneres de objetos quaisquer.
Um detalhe quase nunca observado é que a incidência simultânea de IPI e ISS pode ocorrer em alguns casos, diferentemente da relação ICMS X ISS, que é excludente, por previsão legal. No caso em questão, entendemos que o correto enquadramento tributário da atividade de facção deve incidir IPI e ISS, concomitantemente.
Sendo a empresa optante do simples nacional, deverá observar o previsto no art. 18, §4°, VI, da Lei Complementar 123/2006:
Art. 18……………………………
§ 4° O contribuinte deverá considerar, destacadamente, para fim de pagamento, as receitas decorrentes da:
VI – atividade com incidência simultânea de IPI e de ISS, que serão tributadas na forma do Anexo II desta Lei Complementar, deduzida a parcela correspondente ao ICMS e acrescida a parcela correspondente ao ISS prevista no Anexo III desta Lei Complementar;
Diversas são as soluções de consulta da Receita Federal se posicionando nesse sentido, tais como:
SOLUÇÃO DE CONSULTA DISIT/SRRF06 Nº 27/2013, SOLUÇÃO DE CONSULTA DISIT/SRRF01 Nº 1016/2014, SOLUÇÃO DE CONSULTA DISIT/SRRF10 Nº 10006/2022 e SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 59/2023.
Sendo uma questão tão polêmica, a tributação do subitem 14.05 pelo ISS foi submetida ao STF e aguarda julgamento. Devemos, portanto, ficar atentos ao julgamento do RE 882.461.